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清包工形式提供装饰劳务征收营业税的政策

发布时间:2020-11-20

  2006年8月17日,财政部、国家税务总局下发了《财政部国家税务总局关于纳税人以清包工形式提供装饰劳务征收营业税问题的通知》(财税[2006]114号文),该文件对于营业税“建筑业”税目中的“装饰”子目的计税营业额进行了重大的政策调整,非常值得我们关注。该文件规定:“纳税人采用清包工形式提供的装饰劳务,按照其向客户实际收取的人工费、管理费和辅助材料费等收入(不含客户自行采购的材料价款和设备价款)确认计税营业额。上述以清包工形式提供的装饰劳务是指,工程所需的主要原材料和设备由客户自行采购,纳税人只向客户收取人工费、管理费及辅助材料费等费用的装饰劳务”。该文件的颁布意味着从2006年8月17日起,提供装饰业劳务的营业税纳税人,不再需要将“甲供材”并入营业额征收营业税了,这是近年来对于“建筑业”劳务计税营业额政策的又一重大调整。

  下面我们来具体回顾一下总局对于营业税“建筑业”劳务计税营业额的历次调整的过程:

  一、为防止建筑业纳税人的避税行为,《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十七条规定:“纳税人从事建筑、修缮、装饰工程作业,无论与对方如何结算,其营业额均应包括工程所用的原材料及其他物资和动力价款在内。”这就是说即使是采用包工不包料结算的,建设单位购买建筑材料的实际价格,以及建设单位在运输及保管建筑材料过程中发生的运输、仓储的费用支出也应当并入施工方的营业额征收营业税。这就是我们通常所说的建筑业中“甲供材”征收营业税的问题。

  对于从事安装工程作业的,《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十七条规定:“纳税人从事安装工程作业,凡所安装的设备的价值作为安装工程产值的,其营业额应包括设备的价值在内。”

  二、由于建筑行业的特殊性,随着科学技术的不断进步,一些新型高科技建筑材料纷纷涌现,这些建筑材料往往只能由这些建筑材料的生产企业来负责安装,比如比较普遍的就是铝合金门窗、玻璃幕墙、钢结构材料以及其他一些专业设备等。由于这些企业既是产品的生产企业,又是产品的安装企业,且一般和建设单位签定的建筑业合同而不是销售合同,因此,对这些纳税人地方税务机关要对全部材料和安装工程款征收营业税,而国税机关也会对这些纳税人的材料的销售征收增值税,这导致了对这部分纳税人的材料价款同时征收了两种流转税,这和我们税法的基本原理是不相符合的。

  因此,总局在2002年下发了国税发[2002]117号文,对于纳税人销售自产货物提供增值税应税劳务并提供建筑业劳务征收增值税、营业税划分问题:纳税人以签订建设工程施工总包或分包合同(包括建筑、安装、装饰、修缮等工程总包和分包合同,下同)方式开展经营活动时,销售自产货物、提供增值税应税劳务并同时提供建筑业劳务(包括建筑、安装、修缮、装饰、其他工程作业,下同),同时符合以下条件的,对销售自产货物和提供增值税应税劳务取得的收入征收增值税,提供建筑业劳务收入(不包括按规定应征收增值税的自产货物和增值税应税劳务收入)征收营业税:(一)必须具备建设行政部门批准的建筑业施工(安装)资质;(二)签订建设工程施工总包或分包合同中单独注明建筑业劳务价款。凡不同时符合以上条件的,对纳税人取得的全部收入征收增值税,不征收营业税。关于自产货物范围问题,文件列举了以下几类:(一)金属结构件:包括活动板房、钢结构房、钢结构产品、金属网架等产品;(二)铝合金门窗;(三)玻璃幕墙;(四)机器设备、电子通讯设备;(五)国家税务总局规定的其他自产货物。这一文件的出台缓解了很大部分销售自产货物并提供建筑劳务纳税人的重复征税文件。但对于自产货物的范围117号文只是列举了几项,对于第五点国家税务总局规定的其他自产货物一直以来也没有继续下文列举。

  2006年,国家税务总局出台了《国家税务总局关于纳税人销售自产建筑防水材料并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知国税发[2006]88号文,对于纳税人销售自产建筑防水材料的同时提供建筑业劳务,凡符合《国家税务总局关于纳税人销售自产货物提供增值税劳务并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知》(国税发〔2002〕117号)规定条件的,按照该文件的有关规定征收增值税、营业税。

  三、对于安装劳务的计税营业额问题也逐步成为大家争议的焦点。

  根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》的规定纳税人从事安装工程作业,凡所安装的设备的价值作为安装工程产值的,其营业额应包括设备的价值在内。如果安装的设备价值不作为安装工程产值的,那设备价款就不应征收营业税。一般而言,如果设备是建设单位提供的,一般设备价款是不作为安装工程产值的,因此施工单位只就安装和材料价款缴纳营业税。但对于什么上设备,营业税法律中没有明确的定义。随着科技的发展,有些物资虽然体积小但价值极高,有些物资虽然体积大但价值低,我们对设备的判断往往是依据感官的体验和以往经验来界定,

  因此,对于安装业中,如果主要物资由建设单位提供,哪些应界定为设备不并入施工单位营业额征收营业税,哪些是材料应并入施工单位营业额征收营业税,纳税人和税务机关有不同的看法,财政部、国家税务总局在2003年下发了《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知财税[2003]16号,该文件规定,其他建筑安装工程的计税营业额也不应包括设备价值,具体设备名单可由省级地方税务机关根据各自实际情况列举。随后各省地方税务机关都下文对设备的范围进行了列举,但可能给省对列举的设备的种类是不尽相同的。这个文件的下发就意味着,《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》规定的纳税人从事安装工程作业,凡所安装的设备的价值作为安装工程产值的,其营业额应包括设备的价值在内的规定也废止了。无论设备价值是否计入安装工程产值,设备价值都不征收营业税。这个我们可以从两个方面理解:一是如果在安装工程中,设备是由建设方提供的,施工单位就不需要将设备并入营业额征收营业税。这个应该没有什么变化。只不过16号文给予了省级税务机关对设备的列举权,避免了税务机关和纳税人对于建设单位的物资是属于材料还是设备的争议。二,如果设备是由施工单位提供,设备肯定是并入安装工程产值的,以前施工单位是将设备价款一起开票,全额征税。但在16号文下发后,施工单位就可以全额开票,凭其上一道购买设备的发票款进行扣除差额交税。目前,部分安装施工单位也在依据该文件向税务机关申请退还设备价款缴纳的营业税。对这个问题目前大家还是有一点不同的看法的。对于由施工单位提供设备并负责安装,在征收营业税时扣除设备价款是不符合混合销售行为的征税原则的,这就导致了设备在所有权转移环节没有征收任何流转税。还有部分人认为,施工单位提供设备并负责安装,设备所有权发生转移应按4%征收增值税。

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